Введение. Одним немалозначительным фактором, который ориентирован на инвесторов и кредиторов, выбирающих объекты для инвестиций, является прозрачность и достоверность бухгалтерской финансовой отчетности. Эта достоверность в свою очередь неразрывно связана с внутренним контролем совершаемых фактов хозяйственной жизни. Следует заметить, что с принятием ныне действующего Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» экономическому субъекту вменена обязанность организовывать и осуществлять внутренний контроль совершаемых фактов хозяйственной жизни.

Возложение экономическим субъектом обязанностей по внутреннему контролю на должностное лицо либо, если это целесообразно, на специальную службу внутреннего контроля в современных условиях поможет минимизировать риск банкротства и повысить эффективность основных инструментов бухгалтерского учета, контроля, анализа и управления, чтобы стабилизировать, сохранить и повысить эффективность организации. Поэтому деятельность персонала или подразделения экономического субъекта по внутреннему контролю должна быть направлена на поиск новых методов контроля фактов хозяйственной жизни, в том числе и связанных с бухгалтерским учетом основных средств (далее – ОС). Это объясняется тем, что неэффективная система бухгалтерского учета и политики управления ОС приводит к увеличению неликвидных ОС, а это, в свою очередь, может привести к сокращению ликвидности организации и увеличению вероятности банкротства. Поэтому особое значение имеет технология внутреннего контроля ОС, которая будет разниться в зависимости от состояния, динамики, структуры и политики управления ОС, а также технического и технологического уровня организации.

Объекты и методы исследований. Методологической основой для написания статьи были основополагающие положения, которые нашли свое отражение в работах ведущих как отечественных, так и зарубежных ученых и экономистов в сфере бухгалтерского учета, а также основные положения нормативно-законодательных акты, регулирующие учет основных средств, как на общероссийском, так и на международном уровне. Основу методологических исследований, составили общие научные методы познания такие как: анализ и методы системного и сравнительного анализа которые позволили наиболее полно изучить эти объекты с целью обеспечения обоснованности результатов проведенного анализа.

Экспериментальная часть. Внутренний контроль ОС направлен на решение проблем, связанных с: точностью определения первоначальной стоимости ОС, периода и достоверности принятия их к учету, наличия и выбытия ОС; организации соответствующего хранения, минимизации ущерба имуществу; формированием первоначальной стоимости; требованием соответствия для документирования бухгалтерских операций; целесообразностью применения методов амортизации; контролем за соблюдением установленных норм начисления амортизации ОС; обнаружением неликвидного или непригодного для использования в будущем объекта ОС; раскрытием информации в бухгалтерских отчетах и финансовой отчетности; анализом обеспеченности и эффективности ОС; разработкой рекомендаций по совершенствованию управления ими.

Для организации внутреннего контроля совершаемых фактов хозяйственной жизни по учету ОС в организации следует разработать комплексную технологию контроля таких операций. Технология внутреннего контроля должна состоять из определения функций классификации и группировки ОС, информационного программного обеспечения, которое предназначено для раскрытия вопросов, связанных с контролем, и выделения основных этапов и тенденций плана проверок и программ внутреннего контроля [4, с.224].

Основным источником информации для внутреннего контроля являются первичные документы, которые оказывают непосредственное влияние на формирование учетных записей, составление учетных регистров и форм отчетности.

Приказом об учетной политике организации регламентируются: методы расчета амортизации, признание первоначальной стоимости ОС, сроков полезного использования ОС; порядок переоценки и определения ликвидационной стоимости ОС; порядок оценки ОС при их реализации; особенности бухгалтерской обработки операций по учету ОС и др.

Учет первичных документов по ОС предоставляет внутреннему контролеру информацию о наличии и движения внеоборотных активов организации: инвентарные карточки; накладные; счета-фактуры; карта складского учета; различные акты [5].

Учетные регистры внутренний контролер использует с целью получения общих сведений об учете ОС. Регистры позволяют проверять движение и характер операций по счетам 01 «Основные средства», 02 «Амортизация основных средств», 07 «Оборудование к установке» и 08 «Вложения во внеоборотные активы» и аналитическим счетам с целью получения уверенности в достоверности информации, которая отражается в финансовой отчетности организации[1, с. 480]..

Документы службы внутреннего контроля, предоставляемые службой внутреннего контроля: подтверждение правильности формирования учетных записей и данных форм финансовой отчетности для операций с ОС. Эти документы включают следующие документы: подтверждение формирования первоначальной стоимости ОС; Подтверждение в правильности определения амортизации ОС; Подтверждение в правильности ликвидации ОС; подтверждение достоверности финансовой отчетности и т. д.

Документы, предоставленные службой внутреннего контроля, обеспечивают уверенность внутренних контролеров в том, что проведенные в них расчеты и анализ свидетельствуют о достоверности данных бухгалтерской службы об ОС и может использоваться для принятия решений и предоставления соответствующих рекомендаций.

Аналитические документы позволяют оценить текущий уровень обеспеченности, динамики, движения, состояния и степени использования ОС в организации для анализа эффективности управления ОС в данной организации. К данным документам относятся: заключение аналитического отдела о динамике и структуре ОС в активах организации; вывод аналитического отдела технического состояния ОС; вывод аналитического отдела по эффективности использования имеющихся в организации ОС; вывод аналитического отдела по эффективности инвестиций в ОС и др.

Документы, предоставленные отделом управленческой отчетности, позволяют зафиксировать решения по управлению ОС в организации и предоставлять возможность в будущем сравнивать, учиться у предыдущего опыта принятия решений. К данным документам относятся: план мероприятий по восстановлению ОС; бюджет капиталовложений и другие.

Таким образом, для эффективного проведения проверки и формирования рекомендаций внутренние контролеры должны иметь список всей возможной информации об ОС в организации. При этом, чем больше объем информации и, в частности, выводов или справок различных отделов, тем более обоснованными, взвешенными и целесообразными будут выводы и рекомендации внутренних контролеров [3, с. 720].

Эффективное использование контрольных процедур зависит от утвержденного плана, программ и методов проверки. Следует отметить, что метод проверки разрабатывается на этапе планирования и направлен на сбор доказательств для анализа и реализации мер по повышению эффективности и управлению ОС в организации.

Проведения внутреннего контроля операций по учету ОС должно состоять из следующих этапов:

1. На первом этапе внутреннему контроллеру необходимо определить наличие всех заявленных в документах объектов ОС и достоверность оценки данных объектов учета. Для этого необходимо присутствовать при инвентаризации ОС. В процессе проведения проверки на данном этапе контрольные процедуры подразделяются на те, которые:

— проводятся в инвентаризации;

— используются при инвентаризации;

— используются после проведения инвентаризации.

При проведении инвентаризации ОС целесообразно применять следующие аналитические процедуры: сравнение фактических показателей с нормативными, плановыми, прогнозными значениями; проверка соответствия синтетического и аналитического учета и др. [2, с. 480].

2. Второй этап контроля ОС представлен тем, что внутреннему контролеру необходимо проверить правильность документального оформления, целесообразность и законность приобретения, полноту, правильность оценки и своевременность оприходования ОС, поступивших в организацию.

Внутренним контролером должна быть проведена проверка бухгалтерских записей по оприходованию ОС.

Полноту и своевременность оприходования ОС устанавливают путем изучения первичных документов и записей по счетам 01 «Основные средства», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и др.

Источниками данных являются акты приема-передачи основных средств (форма ОС-1); ОС-6 «Инвентарная карточка учета основных средств»; ОС-3 «Акт о приёме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств», договоры купли — продажи, договора учредителей, счета и др.

Внутренним контролерам следует уделять особое внимание операциям по приобретению объектов, находящихся в эксплуатации у других экономических субъектов, следует тщательно проверять с точки зрения целесообразности каждой операции, а также своевременности получения и полноты оприходования таких объектов на балансовый учет.

3. На третьем этапе проверки контролер удостоверяется как в правильности применения способов начисления амортизации, так и сроков ее начисления. Для этого внутренний контролер проверяет приказ об учетной политике организации на соответствие требованиям законодательства, а также порядок использования метода амортизации, которые использует организация. С целью проверки правильности начисления сумм внутренний контролер проводит арифметическую проверку, используя такие источники как: расчеты амортизации, инвентарные описи, инвентарные карточки, ведомости расчета амортизации, сведения по Кт счета 02 «Износ (амортизация) основных средств».
4. На четвертом этапе контролер проверяет правильность бухгалтерской переоценки ОС, используя документы, подтверждающие рыночные цены, расчеты переоценки.

Переоценка первоначальной стоимости и амортизация ОС определяются путем умножения первоначальной стоимости или индекса амортизации и переоценки (который рассчитывается путем деления справедливой стоимости на переоценку, остаточной стоимости). Общая стоимость остаточного излишка должна быть представлена в дополнительном капитале, а сумма уценки – в составе расходов за отчетный период [6, с. 157]..

Важным этапом внутреннего контроля является подтверждение расчета сумм превышения предыдущих уценок над переоценками или сумм превышения предыдущих переоценок над уценками и правильности их отражения в учете.

5. Пятый этап предусматривает, что внутренний контролер должен проверить операции по ремонту ОС. Особое внимание необходимо уделить тому, какие виды ремонтных работ были проведены (текущий или капитальный), а также проверить правильность отнесения затрат на ремонт. На данном этапе определяется правильность отнесения затрат на капитальный ремонт. Следует отметить, что затраты на текущий ремонт относятся в состав расходов отчетного периода. Собственно поэтому внутренний контролер должен проверять документы ОС-3 «Акт о приёме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств», договоры с организациями, которые выполняли техническое обслуживание, калькуляцию ремонтных работ и сопоставляет эти суммы со сведениями, учетными регистрами и формами отчетности по счетам.
6. На шестом этапе внутренний контролер осуществляет проверку операций по выбытию ОС. Проверку целесообразно начинать с проверки наличия договоров (при условии продажи ОС), а также актов списания ОС (при условии ликвидации ОС) и формальной проверки всех необходимых реквизитов документов.
7. На седьмом этапе осуществляется проверка объектов ОС, переданных (полученных) в финансовую аренду. В процессе внутреннего контроля проверяется правильность оформления договоров и инвентарных карточек на наличие всех подписей и заполненных реквизитов.

Таким образом, контролеру при проверке бухгалтерской информации по ОС организации необходимо провести проверку всех возможных операций с ОС организации: поступлением, выбытием, износом, восстановлением, лизингом/арендой, ликвидацией и др. Особое внимание необходимо уделить сопоставлению данных первичных документов с учетными регистрами и формами отчетности с целью предоставления лицу, принимающее решение уверенности в достоверности данных по учету операций с ОС для дальнейшего обоснования им управленческих решений.

Выводы. Выделенные этапы внутреннего контроля ОС и контрольных процедур, которые должны применяться в ходе контроля, должны быть одобрены на этапе планирования внутреннего контроля.

Внутренний контроль ОС должен быть направлен на сбор доказательств, проведения анализа, применения моделей и методов с целью разработки рекомендаций по оптимизации работы учетного аппарата, а также направлений повышения эффективности управления ОС.