Уже достаточно долгое время в нашей стране большая часть организаций оформляет бухгалтерскую отчетность в соответствии с российскими стандартами бухгалтерского учёта (далее – РСБУ), но в сфере экономики всё больше появляются компании, у которых филиалы расположены в других странах, нарастает процесс международного сотрудничества. В ходе интеграции экономики изменились условия и требования к составлению финансовой отчётности для организаций, что привело к постепенному их перестроению и последующему переходу к единой системе учёта, где все элементы подчинялись одинаковым требованиям. После этого большинство стран мира решили использовать единый международный язык финансовой отчётности. Так и появились Международные стандарты финансовой отчётности (МСФО).

Стоит отметить, что в 2019 году составлять отчётность по МСФО уже обязаны компании в 166 странах мира [7]. Речь идёт о банках, страховых компаниях, открытых акционерных обществах, предприятиях, добывающих полезные ископаемые общегосударственного значения, а также компаниях, акции которых котируются на биржах. Соответственно, бухгалтерам и финансовым специалистам, которые так или иначе связаны с этими категориями предприятий, необходимо работать с отчётностью, составленной в соответствии с требованиями МСФО. Например, согласно Федеральному закону о консолидированной финансовой отчётности № 208-ФЗ в нашей стране «финансовую отчетность по международным стандартам обязаны предоставлять коммерческие банки, компании и страховые организации» [1].  На сайте Министерства финансов России размещен официальный перевод МСФО (IAS) 38 [3] на русский язык [2]. Необходимо отметить, что Положения по бухгалтерскому учету в настоящее время приближены к МСФО, также разрабатываются Федеральные стандарты бухгалтерского учета (ФСБУ). Тем не менее, несмотря на приближённость к международным стандартам российского бухгалтерского учёта, он имеет отличительные особенности от МСФО. Цель и состав финансовой отчетности по двум системам представлены в таблице 1.

Таблица 1

Цель и состав финансовой отчётности по РСБУ и МСФО

Из таблицы 1 видно, что цель составления отчетности в МСФО и РСБУ отличаются, а состав отчетности практически одинаковый. Бухгалтерская (финансовая) отчетность в России составляется за календарный год. Отчетность по МСФО составляется за отчетный период, но стандарты не фиксируют, какой именно. Преимущества составления отчетности в соответствии с МСФО представлены в таблице 2.

Таблица 2

Преимущества и необходимость перехода на МСФО
для российских организаций

Для представления отчетности в формате МСФО компаниям необходимо иметь квалифицированных специалистов, которые обладают определенными умениями и навыками как составления отчетности, так и постановки системы финансового учета.

В качестве объекта исследования отражения в учете и отчетности по российским и международным стандартам в данной работе являются нематериальные активы (НМА).

Для начала определимся с трактовкой определения нематериальных активов. Для начала возьмем МСФО, где в определении нет указания на срок полезного использования актива, который требуется в российском ПБУ и должен быть свыше 12 месяцев, чтобы НМА можно было признать [3].

В настоящее время в России под нематериальными активами понимается достаточно своеобразная часть активов предприятия. Своеобразность можно объяснить тем, что у данных активов отсутствует материальная форма, однако, несмотря на это, они способны влиять на структуру и порядок распределения капитала. В целом, НМА – это часть определённого имущества, использующегося для извлечения выгоды более 12 месяцев [4]. Помимо отсутствия материальной формы стоит отметить, что данные активы не могут быть перепроданы. Увеличение удельного веса эксплуатации НМА в производственном процессе сводится к естественному повышению уровня инновационности выпускаемого продукта. Помимо этого, наличие и непосредственная эксплуатация НМА способствует понижению себестоимости конечного продукта. Стоит отметить, что помимо снижения себестоимости, эксплуатация НМА приводит и к повышению потребительских качеств выпускаемой продукции. Как следствие, это позволяет повысить репутацию и конкурентоспособность производителя на рынке.

В последнее время у значительного количества российский компаний повысилось количество НМА, отражающихся в их финансовой отчётности и регистрах бухгалтерского учёта [7]. Это может быть вызвано процессом материализации интеллектуального капитала компании путём формирования беспрецедентного бренда, вовлечения инновационных информационных технологий и т.д. Необходимо отметить, что от корректности учёта и оценки НМА зависит достоверность данных финансовой отчётности предприятия. Поэтому, вопросу признания активов в качестве нематериальных необходим предельно внимательный, особый подход. Сущность данного подхода должна заключаться в чёткости, концентрации и высоком уровне контроля, что позволит добиться правильности учёта и оценки НМА и окажет последующее значимое влияние на финансовую отчётность организации.

Для обеспечения сравнительного анализа отечественной и международной практики учёта НМА необходимо провести идентификацию различных элементов данных нормативно-правовых документов. Что касается международной практики, учёт НМА регламентируется МСФО (IAS) 38 «Intangible Assets» [3].  Официальный перевод данного стандарты размещен на сайте Министерства финансов РФ [2]. В отечественной практике аналогом МСФО 38 является ПБУ 14/2007 «Учёт нематериальных активов» [4].

Безусловно, между ПБУ и МСФО существуют определённые расхождения. Во-первых, в МСФО (IAS) 38 дано чёткое определение понятия НМА: «это идентифицируемый неденежный актив, у которого отсутствует материально-вещественная форма» [2]. В свою очередь, в ПБУ 14/2007 конкретное определение понятия «нематериальный актив» не наблюдается, однако, присутствует список существенных признаков НМА, которыми он обязан обладать для признания его таковым [4]. Среди них можно выделить:

— способность объекта приносить предприятию прибыль в будущем времени;

— возможность отделения НМА от другого имущества, имеющегося в расположении предприятия;

— наличие срока полезного использования свыше 12 месяцев;

— данное имущество не может быть перепродано компанией в течение 12 месяцев;

— возможность определения первоначальной стоимости объекта;

— материально-вещественная форма отсутствует.

Таким образом, отличаются критерии признания объекта в качестве нематериального. Как указано в п.2 МСФО 38, «самым важным критерием для признания актива нематериальным является наличие у предприятия оформленных надлежащим образом документов, подтверждающих исключительное право на использование этого НМА». Несмотря на то, что существует чёткая формулировка условий признания актива нематериальным, в МСФО 38 нет конкретных условий, определяющих контроль НМА предприятием [7]. В этой связи, опираясь на практическую и примерную базу множества иностранных компаний, можно сказать, что факт контроля исходит из юридических прав, подверженных своей реализации в судебном порядке.

Таким образом, состав НМА различается в обеих системах учёта. Яркий пример – признание в отечественном учете затрат на создание торговой марки в качестве НМА.  МСФО трактуют затраты на торговые марки, титульные данные, издательские права, списки клиентов и аналогичные по существу статьи, созданные самим предприятием, как затраты, которые невозможно отличить от затрат на развитие бизнеса в целом. Следовательно, такие статьи не подлежат признанию в качестве нематериальных активов [3].

Следующие различия в системах учёта связаны со способом оценки стоимости активов. В МСФО самым основным способом оценки является справедливая стоимость, но есть и другая формулировка данного понятия – текущая рыночная стоимость, она более понятна бухгалтеру или финансисту. Важным моментом является то, что она применяется для конкретного актива. В РСБУ способом оценки является историческая стоимость объектов. Так в ПБУ используется текущая рыночная стоимость для оценки, но данный вид оценки используется не так часто, как справедливая стоимость [7].

Последующая оценка НМА в международном и российском учете совпадают: компания может выбрать одну из моделей учета – по себестоимости (первоначальной стоимости) за вычетом амортизации или по переоцененной стоимости за вычетом амортизации. Разница лишь в том, что в МСФО учитывается убыток от обесценения НМА, если таковое произошло. Российские организации предпочитают не проводить тест на обесценение НМА и не отражать обесценение актива в учете и отчетности.

Теперь обратим внимание на способы начисления амортизации объектов НМА. В соответствии с ПБУ 14/2007, амортизация объектов НМА производится одним из следующих способов: линейный метод, метод уменьшаемого остатка и метод списания пропорционально объему продукции (работ). Аналогичные способы указаны и в МСФО (IAS) 38. Только в отечественной практике, как правило, выбирается линейный способ начисления амортизации, который не связан с прогнозируемыми размерами получения экономических выгод от эксплуатации нематериального актива в будущем, на что обращает внимание МСФО (IAS) 38: используемый амортизационный метод должен отражать прогнозируемый характер потребления организацией экономических выгод от эксплуатации нематериального актива [3]. Способ начисления амортизации и оставшийся срок полезного использования НМА подлежит ежегодной проверке на предмет его уточнения (изменение срока или метода отражается как изменение бухгалтерской оценки в результате получения новых знаний в соответствии с требованиями МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в учетных оценках и ошибки»). Поэтому, МСФО (IAS) 38 допускает изменение способа начисления амортизации НМА в отличие от ПБУ 14/07.

Расчет амортизационных отчисления в международной практике производится с суммы первоначальной стоимости НМА за вычетом его ликвидационной стоимости, которая, в свою очередь может быть изменена в конце финансового года (изменение отражается как изменение бухгалтерской оценки в соответствии с требованиями МСФО (IAS) 8). Таким образом, расчет амортизации влияет на оценку НМА в финансовой отчетности, делая ее более достоверной и полезной.

Еще одно отличие касается оценки и признания внутренне созданных НМА. В российской практике это регламентируется ПБУ 17/02 «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы». В первоначальную стоимость таких активов включаются все затраты, связанные с их разработкой. В международной практике процесс создания НМА делится на стадию научно-исследовательских работ (затраты на НИР являются расходами периода и не включаются в стоимость будущего актива) и стадию разработок (затраты капитализируются с момента выполнения определенных условий).

В 2021 году планируется ввод в действие ФСБУ «Нематериальные активы» [5], разработанного фондом «НРБУ «БМЦ» в соответствии с программой разработки федеральных стандартов бухгалтерского учета на 2019-2020 годы, утвержденной приказом Министерства финансов РФ от 5 июня 2019 года № 83н. Данный стандарт отличается от действующего ПБУ 14/07 и приближен к МСФО (IAS) 38, так как предполагает пересмотр параметров амортизации (срока полезного использования НМА, способа начисления амортизации и ликвидационной стоимости), устраняет различия в оценке НМА, созданных организацией самостоятельно, делает обязанностью, а не правом проведение теста на обесценение НМА в соответствии с МСФО  (IAS) 36 «Обесценение активов». Все это приведет к внесению изменений в учетную политику организаций, но сделает более правдивой информацию о НМА организации в бухгалтерской отчетности.

Резюмируя сказанное и подводя итоги можно сказать, что информация, полученная в результате сравнительного анализа основных элементов отечественных и международных стандартов учета нематериальных активов, является достаточно важной с точки зрения теоретической и практической части. Различия, находящие своё отражение в рассматриваемых стандартах, являются существенными и значимыми. Как следствие, применение различных рассмотренных методов напрямую влияет на стоимостную оценку НМА и обязательства компании перед внешними участниками рынка. Это, в свою очередь, оказывает влияние на финансовые показатели компании. Нематериальные активы являются непосредственной частью капитала компании, а их материально-вещественная форма способствует как формированию дополнительного дохода организации, так и формированию неоспоримых преимуществ перед своими конкурентами.