1. ТЕОРЕТИЧЕСКОЕ ОСНОВЫ УЧЕТА РЕЗЕРВА ПО СОМНИТЕЛЬНЫМ ДОЛГАМ

Резервы – это один из инструментов оценки объектов бухгалтерского наблюдения, и оценочными являются те, что уточняют оценку активов. К уточняющим балансовую стоимость активов относятся резервы под обесценение финансовых вложений, резерв под снижение стоимости материально-производственных запасов и резерв по сомнительным долгам [2]. В данной работе будет подробнее рассмотрен резерв по сомнительным долгам.

Согласно [4], задолженность, которая не погашена в установленный срок или с высокой вероятностью не будет погашена в сроки, установленные договорами, и не обеспеченная соответствующими гарантиями, поручительствами или иными способами обеспечения исполнения обязательств, отражается в бухгалтерском балансе за вычетом резервов по сомнительным долгам.  Эти резервы представляют собой консервативную оценку руководством организации той части задолженности, которая, возможно, не будет погашена. Резервы по сомнительным долгам с одной стороны уменьшают актив, а с другой стороны увеличивают прочие расходы. Величина резерва определяется отдельно по каждому контрагенту в зависимости от финансового состояния должника и вероятности погашения. Дебиторская задолженность указывается в первоначальной сумме по стоимости сделок с контрагентами за вычетом резерва на любые безнадежные суммы. Оценка сомнительных долгов производится, когда взыскание полной суммы больше не представляется возможным. Безнадежные долги списываются, когда нет возможности взыскания.

В целях рационализации ведения учета с дебиторами в отношении новых покупателей или партнеров необходимо разработать политику по авторизации новых контрагентов для оценки состоятельности и платежеспособности. Такая политика будут включать:

— порог существенности суммы договоров, для которых необходимо согласование иерархии управленческого персонала организации (генеральный директор, финансовый директор, главный бухгалтер и др.)

— изучение реестра недобросовестных покупателей на предмет принадлежности нового контрагента к такому рейтингу;

— отчет по компании в известных официальных сайтах, как «Спарк Интерфакс» [3], который приводит риски взаимодействия с тем или иным контрагентом.

Страхование рисков посредством создания процедур согласования договоров с покупателями не всегда является гарантией платежеспособности контрагента в условиях нестабильной экономики стран, как в периоды пандемии и спецоперации на Украине. Если сомнительная задолженность возникла, в ее отношении истек крайний срок оплаты и не предоставлено никаких гарантий о более позднем платеже или залога, поручительства третьих лиц, например, банка, то в бухгалтерском и налоговом учете такая задолженность признается сомнительной, к взысканию. Резерв по сомнительным долгам формируется по итогу инвентаризации дебиторской задолженности, которая проводится ежегодно при составлении годовой отчетности, путем бухгалтерской проводки: Дт 91.2 Кт 63 в разрезе каждого сомнительного долга  [5]. Учет такого резерва предоставляет организации отсрочку на оплату налога на прибыль, поскольку если не признать долг сомнительным и не учесть его как прочие расходы организации, то в учете остается проводка Дт 62 — Кт 90, которая предполагает выручку, прибыль и соответственно уплату налога на прибыль.

Таким образом, резерв по сомнительным долгам уточняет реальную стоимость балансовой дебиторской задолженности, которая будет погашена в следующем отчетном периоде. В то же время образование счета 63 для организации — это весомый аргумент для уменьшения налогооблагаемой базы при соблюдении сроков признания дебиторской задолженности безнадежной.

Построим небольшой алгоритм формирования резерва по сомнительным долгам:

Шаг 1 — проведение инвентаризации дебиторской задолженности путем получения расшифровки остатков по дебету счетов 60, 62 и 76 в разрезе контрагентов.

Шаг 2 – анализируется расшифровка проводок Дт 51 – Кт 60,62,76 на факт оплаты после отчетной даты.

Шаг 3 – происходит выемка договоров по непогашенным задолженностям и проверяются пункты, предписывающие сроки оплаты, на предмет просрочки.

Шаг 4 – в случае обнаружения просрочки проверяется наличие дополнительных соглашений, где менялись указанные сроки, или имело место пролонгации.

Шаг 5 – создается резерв по оставшимся контрагентам в соответствии с УП компании, составленной согласно ПБУ и НК РФ.

Таким образом, формирование и учет резерва по сомнительным долгам является корректирующим действием в отношении дебиторской задолженности в балансе, отражающее реальную к взысканию задолженность в течение срока востребования по условиям договора.

2. СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ УЧЕТА РЕЗЕРВА ПО СОМНИТЕЛЬНЫМ ДОЛГАМ

Теоретическое изучение и анализ имеющихся подходов в формировании и использовании бухгалтерской системы резервирования позволяет представить свои наблюдения об их более совершенном использовании с учетом уровня риска финансовых потерь, обесценением активов и относительных величин.

Так, проанализируем использование коэффициента просроченной задолженности (Кзi) при расчете резерва по сомнительным долгам с применением риска потери финансов.

Представим в таблице 1 показатели суммы просроченной дебиторской задолженности, выручки на дату сдачи отчетности и дату анализа. Коэффициент просроченной дебиторской задолженности равно как отношение этих двух величин.

Таблица 1

Показатели просроченной дебиторской задолженности по контрагенту А

Среднее арифметическое значение коэффициента просроченной задолженности равно 0,03 или 3%.

Однако по опыту статистических знаний для более точного результата используют среднеквадратическое отклонение, который вычисляется из квадрата значения дисперсии. Среднеквадратическое отклонение характеризует меру рассеянности изучаемых показателей от их среднего значения, поэтому в расчете меры риска применим данный показателей.

Так, уровень риска невозврата денежных средств рассматриваемым контрагентом составляет:

σ =   0,022, что относительно низкая величина для существования риска.

 В стоимостном выражении подобный риск оценивается через показатель VAR [1], с помощью которого рассчитывается ожидаемая стоимость потерь при данных величинах уровня риска и вероятности доверия показателю по формуле 1:

VAR = ДЗ× (   −  ×σ) (1),

 где VAR – стоимость риска непогашения дебиторской задолженности;

ДЗ – сумма просроченной дебиторской задолженности контрагента на анализируемую дату;

 – доверительный уровень, выражающийся в коэффициентах от 1,28 до 2,33 при степени доверия от 90 до 99%.

Так, сумма VAR  будет суммой для начисления резерва по сомнительному долгу, которая учитывает сумму выручки по данному контрагенту, сумму задолженности на конкретную дату, меру разброса коэффициента просроченной задолженности от ее средней при степени доверия в 95%:

VAR = 10,2 (0,03 – 1,65 ⋅ 0,022) = 64 260 руб, то есть при условии, что покупатель погашал свои задолженности в течение рассматриваемого периода, сумма выручки по которому составляла 221 млрд, а последняя задолженность висит за ним уже долгое время, организация все равно остается доверенной клиенту, и резервирует лишь 64 тыс. от верхнего предела резервируемой суммы 9,184 млн. рублей просроченной задолженности.

Рассчитанная величина резерва меньше 10% от выручки, поэтому временных разниц между системами учета здесь не будет, что опять же упрощает бухгалтерский учет.

Таким образом, на основании рассчитанного низкого риска невозврата денежных средств в 0,022 (0,22 %) контрагентом нецелесообразно резервировать полную сумму просроченной задолженности, а можно применить предложенную методику.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Эффективное функционирование деятельности предприятия невозможно без соответствующей организации бухгалтерского учета и ее аудита. Система резервирования балансовых строк представляет реальные показатели жизнедеятельности компании. Эти данные вносят вклад в формирование реальных цифр «развития» экономики.

С помощью системы резервирования в условиях сложившейся неопределенности можно отразить полезность применения оценочных обязательств, обезопасив компании, стабилизировать их устойчивое развитие и представлять реальные цифры в соответствующие инстанции.