Введение

Аудит нефинансовых активов представляет собой независимую, документальную и аргументированную проверку отчетности организации и пояснений к отчетности по статьям основных средств, нематериальных активов и запасов в целях выявления возможных несоответствий в применяемой методике их оценки, учета и налогообложения.

К основным направлениям аудита нефинансовых активов в части проверки их наличия и сохранности следует отнести: изучение назначения, состава и структуры нефинансовых активов; проверка организации материальной ответственности в соответствии с заключенными договорами; выявление условий хранения и эксплуатации нефинансовых активов; определение стоимостного лимита разграничения внеоборотных активов и запасов; оценка системы внутреннего контроля и организации бухгалтерского учета нефинансовых активов, в том числе в местах хранения.

Применительно к проверке правильности оценки и отражения в отчетности нефинансовых активов следует:

— проверить наличие первичных документов и факт отражения в учете операций по движению нефинансовых активов;

— проверить основные элементы амортизации по основным средствам и нематериальным активам (срок полезного использования, наличие ликвидационной стоимости, метод амортизации);

— проанализировать обоснование итогов переоценки объектов;

— провести сверку соблюдения на практике методов списания запасов с методами, предусмотренными в учетной политике организации;

— оценить своевременность и качество проведенных инвентаризаций нефинансовых активов.

Методологическая основа исследования

В статье были использованы как общенаучные методы исследования — метод анализа и синтеза, индукции и дедукции, методы сравнений и аналогий, так и методы формально-логические.

Основные направления проведения аудита нефинансовых активов

Проверка правильности применения методики оценки и учета поступления и движения основных средств определяется в соответствии с действующими правилами (стандартами). Так, в области методики оценки и учета основных средств в российской практике действуют правила (стандарты): «Основные средства» (ФСБУ 6/2020), «Капитальные вложения» (ФСБУ 26/2020).

В соответствии с указанными документами оценить объекты основных средств можно по первоначальной или переоцененной стоимости, что и проверяется в ходе аудиторской проверки. Особое внимание аудитору следует уделить последующей оценке объектов основных средств по переоцененной стоимости, а также проверке наличия ликвидационной стоимости и элементов амортизации по каждому объекту. [7, с.836]

В целях соблюдения сохранности ценностей аудитор должен провести проверку закрепления объектов основных средств за материально ответственными лицами и соблюдение порядка оформления выбытия основных средств, при этом проверяется первичная документация и наличие действующей комиссии из трех лиц, удостоверяющей списание объектов.

Пример 1.

В ходе проведения инвентаризации объектов основных средств, на которой присутствовал аудитор в целях получения достаточных аудиторских доказательств, была выявлена пропажа объекта основных средств. Документальная проверка первичных документов и данных бухгалтерского учета обнаружила фальсификацию документов и учетных записей с целью скрыть пропажу актива в результате его незаконного присвоения.

Задачи аудитора в указанной ситуации: оценить риски существенного искажения отчетности в результате пропажи объекта, получить достаточные аудиторские доказательства отсутствия объекта, обеспечить должную ответную реакцию руководства на недобросовестные действия сотрудников проверяемой организации.

Действия аудитора. Исходя из положений правила (стандарта) аудита ISA 240 «Обязанности аудитора в отношении недобросовестных действий, выявленных в ходе аудита отчетности» [4], действия аудитора должны быть следующими:

— направить запросы руководству об оценке риска искажения отчетности,

— информировать о случаях недобросовестных действий и их идентификации,

— информировать о подозрениях и обвинениях в недобросовестных действиях отдельных сотрудников,

— получить письменные разъяснения от руководства о наличии фактов недобросовестных действий сотрудников.

В результате выявления недобросовестных действий отдельных сотрудников и фальсификации отчетности аудитор может отказаться от аудиторского задания, учитывая свою профессиональную ответственность.

В области оценки, учета и отражения в отчетности нематериальных активов применяется правило (стандарт): «Нематериальные активы» (ФСБУ 14/2022).

В целях получения достаточных аудиторских доказательств в ходе аудита нематериальных активов следует:

— удостовериться в наличии нематериальных активов и соблюдения критериев их признания у проверяемой организации;

— проверить адекватность оценки и методику отражения в учете нематериальных активов в соответствии с учетной политикой;

— проанализировать применение отдельных элементов амортизации и порядка отражения результатов переоценки объектов.

Аудитору следует обратить внимание на действия бухгалтерии по проведению проверки на обесценение тех нематериальных активов, по которым не определен срок полезного использования. Кроме того, нужно оценить своевременность и качество проведенных инвентаризаций нематериальных активов в соответствии с утвержденным планом.

Пример 2.

В ходе аудиторской проверки объектов нематериальных активов аудитором был обнаружен договор неисключительной (простой) лицензии о возмездном получении проверяемой организацией неисключительных прав на использование программного продукта на сумму 500 000 руб. Бухгалтерия организации отразила в учете и отчетности объект нематериальных активов по первоначальной стоимости 500 000 руб.

Задачи аудитора в указанной ситуации: оценить риски существенного искажения отчетности в результате некорректного отражения объекта, получить достаточные аудиторские доказательства нарушения методики учета неисключительных прав, провести консультирование исполнителей и руководства организации по основным положениям действующих нормативных документов в области правообладания и учета нематериальных активов. [8, с.36]

Действия аудитора. Исходя из положений международного правила (стандарта) аудита ISA 450 «Оценка искажений, выявленных в ходе аудита»[5] аудитору следует:

— оценить, как влияет выявленное искажение на результаты аудита,

— определить, как влияет величина неисправленного искажения на финансовую отчетность,

— определить искажение как оценочное, которое образовалось как результат расхождения суждений руководства организации и действующих нормативных документов в части признания и представления в финансовой отчетности актива,

— оценить приближение искажения к существенности на основе положений международного правила (стандарта) аудита ISA 320 «Существенность в планировании и проведении аудита»,

— указать финансовому руководству проверяемой организации на факт получения организацией неисключительных прав на программный продукт, и объяснить, что данный факт не может привести к образованию нематериального актива, поскольку не соблюдаются критерии признания актива в части его правообладания,

— рекомендовать бухгалтерии отразить в учете и отчетности стоимость неисключительного права в качестве расходов будущих периодов с последующим списанием данных расходов на текущие расходы организации,

— скорректировать налоговую базу по налогу на прибыль.

В результате получения аудиторских доказательств в части оценочного суждения аудитор определяет, есть ли необходимость пересмотреть общую стратегию аудита и план аудита.

В области учета и отражения в отчетности такой категории нефинансовых активов как запасы, действует правило (стандарт) «Запасы» (ФСБУ 5/2019).

Общей целью аудита запасов служит изучение организации движения запасов, анализ их оценки и отражения в учете и отчетности, как правило, по циклам заготовления и отпуска в производство (реализации). [9, с.1279]

Основными направлениями аудиторской проверки по циклам заготовления и отпуска запасов являются:

— анализ методов применения оценки запасов при их поступлении и выбытии в соответствии с учетной политикой организации;

— проверка соблюдения условий хранения запасов;

— анализ качества и количества проведенных инвентаризаций запасов в соответствии с утвержденным планом;

— инспектирование наличия первичных документов и правильности их оформления;

— анализ организации ведения учета запасов в местах их хранения по материально ответственным лицам и в бухгалтерии в стоимостной оценке.

Пример 3.

При проведении аудита в организации были выявлены следующие факты:

— в первичные документы были внесены исправления без подписи ответственных лиц,

— в накладных на отпуск материально – производственных запасов допущены ошибки при определении количества отпущенных материалов,

— отсутствуют отчеты материально ответственных лиц о поступлении и движении материалов,

— руководство аудируемой организации проигнорировало рекомендации предыдущей аудиторской проверки по улучшению системы внутреннего контроля без объяснения причин.

Задачи аудитора в указанной ситуации: оценить риски существенного искажения отчетности в результате нарушения правил документооборота и оформления первичных учетных документов, выявить причины недостаточной организации системы внутреннего контроля в части движения материально- производственных запасов и причины отсутствия устранения недостатков, указанных по результатам предыдущей аудиторской проверки.

Действия аудитора. По требованиям международного правила (стандарта) ISA 265 «Информирование лиц, отвечающих за корпоративное управление, и руководства о недостатках в системе внутреннего контроля» [6] аудитор обязан:

— донести до руководства аудируемой организации информацию о недостаточности системы внутреннего контроля, [10, с.93]

— оценить, могут ли выявленные недостатки поставить под сомнение честность или профессиональное соответствие руководства проверяемой организации,

— предоставить руководству организации письменные рекомендации по устранению недостатков в системе внутреннего контроля, в частности, по организации электронного документооборота. [11, с.73]

В результате получения аудиторских доказательств о недостаточности системы внутреннего контроля аудитор определяет, есть ли необходимость пересмотреть план аудита и показатель аудиторского риска. [13, с.247]

Заключение

В результате применения международного стандартизированного подхода к ведению аудиторской деятельности и соблюдению профессиональных норм подготовки бухгалтерской отчетности, информация, представленная в учете и отчетности в части приобретения и движения нефинансовых активов организации, становится более прозрачной, достоверной и обоснованной для действующих и потенциальных пользователей.