Изменения внешних и внутренних условий хозяйствования экономических субъектов фиксировались на всех стадиях становления национальной экономики России. Не является исключением и сегодняшняя ситуация. При неблагоприятных условиях внешнеполитического давления, геоэкономической нестабильности, активизации процессов импортозамещения большое внимание уделяется сохранению стабильной и качественной финансово-хозяйственной деятельности отечественных предприятий. В то же время наряду с развитием учетных систем организации (статистического, финансового, управленческого и налогового учета) и усложнением отчетной информации, которая формируется с ориентиром на запросы различных групп пользователей, происходит рост потребности в преобразовании системы внутреннего и внешнего контроля в отношении экономического субъекта. Всё это обуславливает актуальность рассматриваемой тематики и обосновывает необходимость изучения сущность и значения внутреннего аудита в рамках функционирования предприятий.

Основными формами организации контроля за правильностью и достоверностью отчетных данных, получаемых в рамках функционирования предприятия на международном уровне, а также в национальных стандартах различных стран рассматриваются внутренний и внешний аудит. Само понятие контроля тесно сопряжено с понятием риска, т.к. это две незаменимые составляющие политики компании в отношении сохранения своих активов. Эффективным способом поддержания развития системы внутреннего контроля является применение в практике как аудита, так и построения системы контроля инновационной политики.

Наиболее распространено представление классификации на уровне базовых понятий и концептов аудита, а непосредственно в аудиторских стандартах на специфике организации и проведения внутреннего аудита внимание не акцентируется. Это верно при условии, что стандарты аудита, регулируя вопросы внешнего аудита, могут быть использованы в полной мере и по отношению к внутреннему. Например, согласно МСА 610 под внешним аудитом понимается оценочная деятельность, основанная на риске, осуществляемая в пределах экономического субъекта и представляющая собой услугу [7]. Можно сделать предположение о том, что внутренний аудит — это также основанная на риске деятельность, осуществляемая в пределах хозяйствующего субъекта, но в отличие от внешнего являющаяся частью системы управления организацией, работа которой происходит непрерывно.

Проведем сравнение внутреннего и внешнего аудита на основе сопоставления их функций, целей и задач и т.д. Для наглядности представим результаты данного анализа в виде таблицы 1.

Таблица 1

Сравнительная характеристика внешнего и внутреннего аудита

Как показывает практика, внутренний аудит часто отождествляют с внутренним контролем. Несмотря на то, что само данное понятие как таковое отсутствует в официальной нормативно-законодательной базе, задачи его совершенствования и развития зафиксированы в Федеральном Законе «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ [8].

Ключевыми принципами организации системы внутреннего контроля являются:

–   фактический контроль над имуществом и документацией;

–   наличие эффективных процедур санкционирования операций;

–   разделение обязанностей;

–   своевременное надлежащее документирование операций;

–   осуществление независимых проверок и т.д.

Внутренний аудит в свою очередь представлен в экономической литературе не только как форма, часть и способ организации внутреннего контроля на предприятии, но и как средство выявления и оценивания рисков.

Служба внутреннего аудита, как единственная опирающаяся на риск-ориентированный подход, является наиболее подходящей для организации системы внутреннего контроля. Несмотря на это, она все же является не совсем полноценной, так как носит лишь стратегический характер контроля. Поэтому наиболее выгодным вариантом организационной формы системы внутреннего контроля на предприятии будет сочетание и совместная слаженная работа службы внутренних аудиторов и системы внутреннего контроля всей организации.

Наряду с этим он выступает как элемент управления предприятием. Например, Г.Я. Гольдштейн определяет внутренний аудит как независимую оценочную функцию, целью которой является помощь штабу в эффективной разгрузке его ответственности. Для этого внутренние аудиторы снабжают штаб анализом, оценками и рекомендациями по соответствующим видам активности [4].

В.Д. Андреев описывает в своих трудах внутренний аудит как элемент системы внутреннего контроля, необходимый для крупных хозяйствующих субъектов, в основном негосударственного сектора экономики, чтобы с его помощью успешно конкурировать на рынке за счет роста качества, снижения себестоимости продукции, знания потребностей рынка и, таким образом, повышения эффективности работы [2].

В современных условиях развития отношений на международном экономическом рынке все больше устаревают традиционные подходы к определению терминологии и все заметнее выходит на первый план роль инноваций и новых подходов к определению систем внутреннего контроля. Актуальные экономические условия функционирования отечественных предприятий определяют новые ветки развития в формировании систем внутреннего контроля, а также координирования рисков.

Чтобы попытаться отразить специфику и сущность внутреннего аудита постараемся привести еще несколько примеров трактовки данного понятия и его характеристик для более глубокого анализа содержания.

В документах Международного института внутренних аудиторов (The Institute of Auditors) выделяется понятие цели организации внутреннего аудита как «оказание помощи сотрудникам в эффективном выполнении своих функций» [1]. Иными словами он расценивается как деятельность внутри организации, осуществляемая в ее же интересах с целью оценки эффективности по различным направлениям. При этом могут возникнуть некоторые трудности с обеспечением независимости и непредвзятости внутренних аудиторов.

Исследуя внутренний аудит, Хрусталев А. А. выделяет следующие его характеристики:

–   реализуется сотрудниками компании, что не исключает возможности привлечения сторонних организаций в договорном порядке;

–   реализуется в интересах высшего руководства и собственников;

–   реализуется в постоянном режиме;

–   увеличивает эффективность работы системы внутреннего контроля;

–   функции внутреннего аудита не дублируют функции внешнего или внутреннего контроля, однако его результаты могут быть использованы внешними аудиторами [10].

Вопросы аудита, в том числе и внутреннего, принято рассматривать прежде всего как выражение мнения о достоверности финансовой отчетности. В действительности же в настоящее время понятие аудита может иметь более широкую трактовку и классификацию. В качестве примера можно привести виды аудита, определяемые в зарубежной практике:

1. Аудит на соответствие требованиям (комплаенс-аудит) – проверка соблюдения в хозяйственной системе клиента тех специфических процедур и правил, которые предписаны персоналу и администрации предприятия.
2. Аудит финансовой отчетности – выявление факта соответствия финансовой отчетности проверяемого предприятия определенным правилам, критериям и принципам.
3. Управленческий аудит – нацелен на проверку исполнения политики и процедур, установленных высшим руководством. Фактически подразумевается проверка эффективности использования ресурсов, результативности в достижении целей бизнеса и соответствия политике предприятия [3].

На основе анализа работ отечественных исследователей становится возможно представить для модели аудита российских экономических субъектов иную более характерную схему:

–   всесторонний аудит системы производства и управления организацией – проведение проверок всех видов деятельности, всех звеньев систем производства и управления организации;

–   аудит видов деятельности – общее исследование и всесторонний анализ отдельных видов деятельности и областей бизнеса;

–   операционный аудит – предполагает проверку бизнес-процессов (операционной деятельности) экономического субъекта в целях повышения эффективности его деятельности и конкурентоспособности;

–   функциональный аудит – призван оценить производительность, а также эффективность в любом функциональном разрезе (например, проверки каких-либо операций, проводимых подразделением);

–   организационно-технологический аудит систем производства и управления – контроль разнообразных звеньев на предмет технической и организационной рациональности их функционирования;

–   аудит на соответствие предписаниям – представляет собой проверку соблюдения предписанных внешними уполномоченными органами актов, законов, стандартов (методик и правил), установленных управленческими структурами формальных правил, заданий и т.п.;

–   аудит на соответствие целесообразности – процедуры проверки должностных лиц субъектов управления на предмет целесообразности и/или обоснованности их решений [9].

Классификация, рассмотренная выше, в полной мере применима и к внутреннему аудиту. Эволюционируя и развиваясь он всё больше опирается на нужды управления и сближается с управленческим учетом. Высокая степень непредсказуемости результатов аудита определяет одну из остро подверженных риску сфер деятельности экономического субъекта, которая нуждается в проведении мероприятий по минимизации данных рисков — рисков внедрения инноваций в управленческом учете.

Для качественной оценки службой системы внутреннего контроля в стандарты, разрабатываемые для организаций, обязательно должны включаться правила осуществления деятельности внутренними аудиторами. Аудитор обязан следовать принципу объективности, давая не субъективную оценку системе, а комплексную, максимально непредвзято анализируя ее, соблюдая при этом конфиденциальность информации, не передавая за пределы организации данные, полученные в результате проверок. Также ему следует повышать свою профессиональную подготовку, быть абсолютно компетентным в вопросах подразделения для эффективной оценки системы внутреннего контроля.

В настоящее время, несмотря на большое количество исследований, теоретическая база внутреннего аудита по-прежнему не имеет единой и четкой классификации функций, которые должен выполнять аудитор. Однако ключевые принципы, которыми он обязан руководствоваться при осуществлении проверок – это сохранение независимости, предоставление информации широкому кругу лиц и действие в интересах всей организации.

Исходя из вышесказанного, внутренний аудит является по сути своей специфичным способом управления деятельностью предприятия. На практике он может реализовываться как путем привлечения внешних специалистов и компаний, так и трансформацией структур внутри организации. Так, в компании может быть учреждена служба внутреннего аудита для проведения проверок с определенной частотой. Безусловно, на содержание подобной структуры уходит гораздо больше средств в сравнении с применением сил внешнего аудита для проверки и контроля качества выполнения всех контрольных процедур, соблюдения принципов эффективности системы внутреннего контроля и правильного функционирования системы в целом. Однако после проведения мониторинга результатов проверки служба внутреннего аудита обязана предоставить сведения об итогах этого анализа и донести до сведения всех сотрудников, повышая качество информационного пространства. В свою очередь на полученных данных базируются решения в области управления всей организацией в сторону повышения уровня эффективности ее экономической деятельности.

Вместе с тем, особенности организации внутреннего аудита исследованы не в полной мере, т.к. недостаточное внимание уделяется раскрытию прикладных процессов деятельности субъектов экономики в системе управления рисками. Анализ научной базы по заявленной проблеме показал, что в международной и отечественной литературе существуют направления, исследующие одновременно внешнеэкономическую деятельность компании и влияние рисков на эту деятельность. Однако и внутренний, и внешний аудит взаимосвязаны именно с аудиторским риском.

Под термином «аудиторский риск» понимается вероятность выражения аудитором ошибочного мнения в случае наличия в финансовой отчетности существенных искажений [9]. Следует отметить, что на практике объектом выражения мнения могут служить не только показатели бухгалтерской отчетности, но и другие объекты, процессы и направления. Таким образом, определение аудиторского риска при внутреннем аудите следует трактовать более расширено, как риск выражения ошибочного мнения при проверке определенных процессов, показателей и объектов на соответствие действующим в настоящее время стандартам и правилам.

К внутреннему аудиту могут быть применены такие методы оценки аудиторского риска, как:

–   оценочный риск – широко применяется российскими аудиторскими фирмами. Определяется как высокий, вероятный и маловероятный, исходя из собственного опыта аудитора и знаний клиента, на основании показателей отчетности;

–   количественный метод – подразумевает количественный расчет моделей риска (оценка финансового положения; степени, в которой пользователи полагаются на финансовую отчетность в процессе принятия решений; распределения собственности) [5].

Дополнительно необходимо выделить следующий фактор при оценке аудиторского риска применительно к внутреннему аудиту — оценку независимости внутреннего аудитора при формировании мнения и выводов, т.к. зачастую имеет место быть давление менеджеров на аудитора — наемного работника. Наряду с этим может сыграть человеческий фактор, а именно установившиеся взаимоотношения между аудитором и аудируемым как участниками одного коллектива и циклично повторяющиеся проверки по одним и тем же направлениям (в этом случае аудитор может потерять определенную бдительность).

Предполагая взаимосвязь внутреннего и внешнего аудита, можно признавать риск неэффективности внутреннего контроля, из-за вероятности того, что аудируемое предприятие не может выявить существенных ошибок в учетной системе.

Формирование контрольной среды предприятия и организационные модели построения системы контроля напрямую зависят от его организационной структуры, а также уровня подготовки управленческого персонала.

Развитие и усложнение системы внутреннего контроля определяет внедрение организацией инноваций. При этом, чем более масштабна структура предприятия, тем сложнее будет устроена подобная система, так как она будет распределяться по уровням ответственности уполномоченных локальных органов. Под контрольной средой принято понимать уровень осведомленности сотрудников предприятия и действия руководства, направленные на установление и поддержание системы внутреннего контроля, а также осознание ими ее возможностей [11].

Высокие темпы научно-технического прогресса вывели на передний план информационные технологии, которые еще больше усложнили задачу построения организациями грамотно структурированной системы внутреннего контроля. Несмотря на развитие и повсеместную компьютеризацию, переход к этому этапу был непрост. Переизбыток рабочей силы, необдуманное внедрение технологий и инноваций в ряде случаев приводило к достаточно плохим последствиям для управления. На предприятиях из-за резкого скачка в информационных технологиях повсеместно начали возникать проблемы. Это привело к трансформации рынка сбыта, потребитель больше не хотел получать любой товар, он хотел выбирать то, что соответствует его требованиям и финансовым возможностям.

Ранее параллельно с научно-техническим прогрессом, а, в частности, именно благодаря ему, происходил рост конкурентоспособности организаций на рынке, что привело к быстрому устареванию многой производимой продукции и сокращению ее жизненного цикла. Влияние информационных технологий росло, новые продукты, выходящие на рынок, отличались высокой сложностью. Доходило даже до того, что на производстве ни один человек не мог разбираться полностью во всех технических характеристиках продукции.

Конечно, компании постарались в первую очередь решить усложнившуюся управленческую проблему путем набора большого количества сотрудников на работу, но это привело лишь к увеличению числа ошибок и неточностей в работе. Вторым шагом на пути к решению поставленной задачи достижения эффективного управления производством на экономических субъектах было обеспечение передовыми информационными технологиями организаций, но использование этих технологий само по себе не имело особого эффекта. Самым действенным способом стало разумное сокращение сотрудников и применение совместно с информационными технологиями инновационных подходов в формировании систем внутреннего контроля.

На сегодняшний день конкуренция на экономическом рынке определяет политику внедрения инноваций в формировании системы внутреннего контроля и службы аудита. Риск устаревания продукции на мировом рынке стал очень высоким после того как в 80-ых годах прошлого века произошёл тот самый толчок в развитии технологий. Жизненный цикл продукции в настоящее время совершенно не долог, на рынок выходят все больше и больше корпораций. Чем выше конкурентоспособность компании в рамках рынка, тем больше вероятность того, что для нее не наступит риск снижения спроса на ее продукцию. Поэтому видится необходимым внедрять инновационную политику для продвижения на рынке и совершенствования технологий и методик организации внутреннего контроля и аудита.

Однако, вместе с совершенствованием информационных технологий запустилась новая волна непредвиденных рисков, связанных с открытием большого поля для совершения мошеннических махинаций и проведения коррупционных схем. В век информационного подъема стоит ожидать колоссальных перемен в определении понятий систем внутреннего контроля и аудита, а также в подходах к ее формированию и методикам проведения проверок. В связи с этим целесообразно рассмотреть вопрос информационной безопасности в системе управления рисками. В ее обеспечении необходимо выделить несколько этапов. Первый – это установление, какая информация будет относится к коммерческой тайне, либо к государственной. На втором этапе видится обязательным определить всевозможные угрозы безопасности, а также пути, по которым сведения могут утечь за пределы организации. Третьим этапом организации необходимо принять все соответствующие меры для устранения каналов утечки и последствий, которые может повлечь эта утечка [6].

На практике распространена оценка эффективности внутреннего аудита во взаимосвязи с оценкой эффективности внутреннего учета. При этом низкая оценка качества системы внутреннего аудита проявляется, как правило, только при последующих выявлениях ошибок или нарушений, например, при внешнем аудите. Также внутренний аудитор дает рекомендации по улучшению учетного процесса и формирования показателей финансовой отчетности, поэтому аудиторский риск можно сформулировать не только как угрозу ошибочного мнения о достоверности данных финансовой отчетности, но и риск неправильных предложений по оптимизации учетной политики и в целом учетной среды организации.

Подводя итог, необходимо отметить, что в настоящее время в России внутренний аудит призван не только обеспечить своевременное выявление проблем в субъекте хозяйственной деятельности, повышение эффективности его управления, но и гарантировать безопасность интересов руководства и сотрудников организации в сфере закона, проводить оценку эффективности и надежности системы внутреннего контроля, а также направлять персонал предприятия для повышения эффективности их деятельности.

Для исполнения всех предлагаемых инноваций руководству необходимо осуществлять финансирование службы внутреннего аудита с целью оценки предложений, сопутствующих рисков и претворения идей в готовый продукт, который можно будет использовать для развития и повышения качества системы внутреннего контроля. Большинство инноваций повсеместно финансируются за счет собственных финансовых средств компании, хотя всегда остается возможность привлечь внешнее финансирование, основными источниками которого являются кредиты в банке, продажи и т.д. Оно основывается на категориях распределения и рационального разделения риска между внутренними силами компании и потенциальными инвесторами.