Индекс УДК 657.6
Дата публикации: 28.06.2026

Учет отложенных налогов: понимание временных разниц для целей финансового прогнозирования

Deferred tax accounting: understanding time differences for financial forecasting purposes

Аббасов А.А., Пермякова А.В.,
Научный руководитель – Толкачева Н.А.
1,2. студенты 3 курса очной формы обучения факультета Государственного управления и Экономики, Сибирский институт управления – филиал Российской академии народного хозяйства и государственной службы при Президенте Российской Федерации, Новосибирск, Россия
3. старший преподаватель кафедры финансов и кредита, Сибирский институт управления – филиал Российской академии народного хозяйства и государственной службы при Президенте Российской Федерации, Новосибирск, Россия
Abbasov A.A., Permyakova A.V.,
Supervisor: N.A. Tolkacheva
1,2. 3rd year full-time students of the Faculty of Public Administration and Economics, Siberian Institute of Management, a branch of the Russian Presidential Academy of National Economy and Public Administration, Novosibirsk, Russia
3. Senior Lecturer, Department of Finance and Credit, Siberian Institute of Management, Branch of the Russian Presidential Academy of National Economy and Public Administration, Novosibirsk, Russia
A.A. Abbasov, A.V. Permyakova
Аннотация: В статье исследована экономическая сущность временных разниц и отложенных налогов, целью работы является совершенствование методики прогнозирования налога на прибыль на основе анализа положений ПБУ 18/02 и МСФО (IAS) 12. В ходе исследования использованы методы: анализ нормативных документов (ПБУ 18/02, МСФО (IAS) 12), моделирование налоговых показателей на сквозном примере, включающем амортизационные разницы и резервы, а также стресс-тестирование сценарных условий. В результате исследования выявлено, что игнорирование временных разниц приводит к систематической ошибке прогноза текущего налога на прибыль до 26,7% в отдельные периоды и формированию кумулятивного кассового разрыва в размере 30 тыс. руб. на горизонте двух лет. Предложенный четырехэтапный алгоритм прогнозирования с учетом изменений отложенных налоговых активов (ОНА) и обязательств (ОНО) сокращает максимальную годовую ошибку до 5-10% и обеспечивает обнуление кумулятивного отклонения денежных потоков к концу пятого года. Выводы: отложенные налоги выполняют критическую прогностическую функцию, а их обязательный учет в финансовых моделях требует идентификации объектов разниц, построения графиков погашения и оценки вероятности будущей прибыли; практическая реализация алгоритма позволяет повысить точность планирования налоговой нагрузки и снизить риски экономической безопасности организации.

Abstract: The article examines the economic essence of temporary differences and deferred taxes. The aim of the work is to improve the methodology for forecasting income tax based on an analysis of the provisions of PBU 18/02 and IFRS (IAS) 12. The research employs the following methods: analysis of regulatory documents (PBU 18/02, IFRS (IAS) 12), modeling of tax indicators using a comprehensive example covering depreciation differences and provisions, as well as stress testing of scenario conditions. The study reveals that ignoring temporary differences leads to a systematic forecast error for current income tax of up to 26.7% in certain periods and the formation of a cumulative cash flow gap of RUB 30,000 over a two-year horizon. The proposed four-step forecasting algorithm, which accounts for changes in deferred tax assets (DTAs) and deferred tax liabilities (DTLs), reduces the maximum annual error to 5–10% and ensures the elimination of cumulative cash flow deviations by the end of the fifth year. Conclusions: Deferred taxes perform a critical forecasting function, and their mandatory inclusion in financial models requires the identification of items giving rise to differences, the construction of reversal schedules, and the assessment of the probability of future taxable profit. The practical implementation of the algorithm improves the accuracy of tax burden planning and reduces risks to the economic security of the organization.
Ключевые слова: Отложенные налоговые активы, отложенные налоговые обязательства, временные разницы, финансовое прогнозирование, налог на прибыль, налоговая нагрузка, балансовый метод, прогнозирование денежных потоков, финансовое моделирование.

Keywords: Deferred tax assets, deferred tax liabilities, temporary differences, financial forecasting, income tax, tax burden, balance sheet method, cash flow forecasting, financial modeling.

Введение

В системе нормативного регулирования бухгалтерского учета Российской Федерации категория отложенных налогов занимает особое место, поскольку выступает связующим звеном между финансовым и налоговым учетом. Согласно Положению по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02, утвержденному приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. № 114н (в редакции приказа от 20 ноября 2018 г. № 236н), организации, признаваемые налогоплательщиками налога на прибыль, обязаны отражать в бухгалтерском учете суммы, способные оказать влияние на величину налога на прибыль последующих отчетных периодов. Данное нормативное предписание актуализирует проблему корректного понимания временных разниц и их учета при построении финансовых прогнозов.

Актуальность темы обусловлена несколькими обстоятельствами. Во-первых, как следует из п. 8 ПБУ 18/02, временные разницы определяются как доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль – в другом или в других отчетных периодах, а также результаты операций, не включаемые в бухгалтерскую прибыль, но формирующие налоговую базу в иных периодах. Данное определение указывает на временной лаг между признанием объектов учета в бухгалтерском и налоговом контурах, который необходимо учитывать при прогнозировании финансовых показателей.

Во-вторых, согласно п. 9 ПБУ 18/02, временные разницы приводят к образованию отложенного налога на прибыль, под которым понимается сумма, оказывающая влияние на величину налога, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. Данное положение подчеркивает прогностическую значимость показателей отложенных налоговых активов (ОНА) и отложенных налоговых обязательств (ОНО).

В-третьих, в соответствии с МСФО (IAS) 12 отложенные налоговые обязательства признаются по всем налогооблагаемым временным разницам, а отложенные налоговые активы – по всем вычитаемым временным разницам (с учетом ограничений). После перехода ПБУ 18/02 на балансовый метод (приказ Минфина России от 20 ноября 2018 г. № 236н) можно говорить о сближении концептуальных подходов к отложенным налогам в отечественной и международной учетной практике.

Цель настоящей статьи заключается в раскрытии механизма влияния временных разниц на величину будущих налоговых платежей и разработке практических рекомендаций по использованию показателей отложенных налогов в процессе финансового прогнозирования.

Для достижения указанной цели в работе последовательно решаются следующие задачи:

  1. Анализ экономической сущности временных разниц согласно действующей нормативной базе.
  2. Классификация видов разниц с точки зрения их прогностической значимости.
  3. Разработка алгоритма построения прогнозных моделей с учетом изменений отложенных налоговых активов и обязательств.

 

Постановка проблемы

В теории и практике бухгалтерского учета категория временных разниц традиционно рассматривается в контексте выполнения требования полноты отражения информации о расчетах организации с бюджетом по налогу на прибыль. Однако, как показывает анализ научной литературы и нормативных документов, проблема использования данной категории для целей финансового прогнозирования остается концептуально не проработанной.

Первая группа проблемных аспектов связана с неоднозначностью трактовки прогностической функции отложенных налогов. Пунктом 3 ПБУ 18/02 установлено, что отложенным налогом на прибыль признается сумма, оказывающая влияние на величину налога, подлежащего уплате в бюджет в следующих за отчетным или в последующих отчетных периодах. Формально данное определение содержит прямое указание на прогностический характер отложенных налогов: их величина должна сигнализировать о будущем увеличении или уменьшении налоговых обязательств. Вместе с тем отдельные разъяснения по вопросам применения ПБУ 18/02 содержатся в письмах Минфина России (например, письмо от 9 апреля 2018 г. № 07‑01‑09/23263 о выборе ставки налога при оценке отложенных налогов), а также в рекомендациях профессионального сообщества (например, Рекомендация Р‑2/2008‑КпР «Временные разницы по налогу на прибыль», принятая Комитетом по рекомендациям). Кроме того, крупнейшие аудиторско-консалтинговые компании (Big4) активно развивают внутренние методики и технологические решения для прогнозирования налоговых показателей с использованием данных о временных разницах. Однако системных методических рекомендаций по экстраполяции показателей отложенных налогов на будущие периоды, имеющих нормативно закрепленный и универсальный характер, в настоящее время не сформировано. В результате у практикующих специалистов нередко формируется устойчивый стереотип, согласно которому отложенные налоги представляют собой сугубо «бухгалтерские», неденежные показатели, не требующие включения в прогнозные расчеты.

Вторая группа проблем вытекает из неоднородности типов временных разниц с точки зрения направленности их влияния на будущие налоговые платежи. В соответствии с п. 11 и п. 12 ПБУ 18/02, выделяются вычитаемые временные разницы, приводящие к возникновению отложенных налоговых активов (будущее уменьшение налога), и налогооблагаемые временные разницы, формирующие отложенные налоговые обязательства (будущее увеличение налога). Казалось бы, данная классификация создает необходимые предпосылки для прогнозирования: достаточно спрогнозировать изменение вычитаемых и налогооблагаемых разниц, чтобы рассчитать будущий налог. Однако на практике динамика временных разниц определяется множеством факторов (изменение учетной политики, выбытие активов, корректировка оценочных значений), которые сами по себе требуют прогнозирования. Возникает замкнутый круг: для прогноза налоговых обязательств необходим прогноз временных разниц, а прогноз временных разниц невозможен без прогноза операционных и инвестиционных решений организации.

Третья группа причин носит эмпирический характер. Данные Федеральной налоговой службы, приведенные в форме № 5-ПМ «Сведения о налоговой базе и структуре начислений по налогу на прибыль организаций» за 2020-2024 годы, свидетельствуют о неуклонном росте доли организаций, отражающих в учете отложенные налоговые активы и обязательства (с 34,7% в 2020 году до 42,3% в 2024 году). Вместе с тем практика финансового планирования в российских компаниях свидетельствует о том, что показатели отложенных налогов нередко исключаются из прогнозных моделей. Среди распространенных причин называют сложность понимания экономической сущности временных разниц, трудоемкость построения графиков их погашения, а также устойчивое представление об отложенных налогах как исключительно о «бухгалтерских», неденежных величинах, не влияющих на реальные налоговые платежи. Данный разрыв между предписаниями нормативных актов и реальной практикой финансового планирования создает риск принятия ошибочных управленческих решений.

Четвертая группа проблем связана с международным контекстом. МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль», введенный в действие на территории Российской Федерации приказом Минфина России от 28 декабря 2015 г. № 217н, устанавливает, что отложенный налоговый актив признается в отношении всех вычитаемых временных разниц в той мере, в какой существует вероятность получения налогооблагаемой прибыли, против которой могут быть зачтены эти разницы. Иными словами, международный стандарт вводит вероятностный характер признания отложенных налоговых активов, что дополнительно усложняет задачу прогнозирования. Российский стандарт ПБУ 18/02 в редакции, действовавшей на момент проведения исследования, не содержал аналогичного требования, что порождало различия в подходах и, как следствие, сложности при трансформации российской отчетности в формат МСФО [6], [8].

Таким образом, проблема, решению которой посвящена статья, заключается в отсутствии теоретически обоснованного и методически обеспеченного подхода к использованию информации о временных разницах и отложенных налогах при построении финансовых прогнозов. Необходимость разработки такого подхода диктуется, с одной стороны, требованиями нормативных актов (ПБУ 18/02, МСФО (IAS) 12), а с другой – практическими потребностями организаций в достоверном прогнозировании налоговой нагрузки и связанных с ней рисков экономической безопасности.

Читать далее…

Библиографический список

1. Приказ Минфина России от 19.11.2002 № 114н (ред. от 20.11.2018 №236н) «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету» „Учет расчетов по налогу на прибыль организаций“ ПБУ 18/02». Зарегистрировано в Минюсте России 31.12.2002 № 4090.
2. Приказ Минфина России от 04.06.2024 № 77н «О введении в действие на территории Российской Федерации документа» „Международная налоговая реформа - модельные правила Компонента 2 (Поправки к МСФО (IAS) 12)“. Официальный интернет-портал правовой информации (был опубликован 04.07.2024).
3. Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02 (утв. приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н), (ред. 20.11.2018 №236). Был опубликован в «Российская газета» от 14 января 2003 года, № 4.
4. Приказ Минфина России от 28.12.2015 № 217н (ред. От 17.09.2024) «О введении Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности в действие на территории Российской Федерации и о признании утратившими силу некоторых приказов (отдельных положений приказов) Министерства финансов Российской Федерации» (Зарегистрировано в Минюсте России 02.02.2016 N 40940). Опубликован в разделе: Акты Минфина России.
5. Федеральная налоговая служба. Данные формы статистической налоговой отчетности № 5-ПМ «Сведения о налоговой базе и структуре начислений по налогу на прибыль организаций» за 2020-2024 гг. - М., 2025.
6. Адыкаева, Е. Н. Теория бухгалтерского учета в схемах и таблицах : учебное пособие / Е. Н. Адыкаева. – Новосибирск : Новосибирский государственный архитектурно-строительный университет (Сибстрин), 2012. – 100 с. – ISBN 978-5-7795-0575-8.
7. Баханькова Е.В. Бухгалтерская (финансовая) отчетность коммерческих организаций: учебное пособие. - 5-е изд., перераб. и доп. М.: ИНФРАМ, 2022. С. 367.
8. Димитриева, Е. Н. Влияние внедрения цифрового рубля на обеспечение экономической безопасности Российской Федерации в условиях цифровизации / Е. Н. Димитриева, А. Я. Верятина, А. Е. Петровская // Сибирская финансовая школа. – 2025. – № 4(160). – С. 76-84. – DOI 10.34020/1993-4386-2025-4-76-84.
9. Димитриева, Е. Н. Оценка финансовой устойчивости подрядчиков в государственно-частном партнерстве как ключевой элемент обеспечения экономической безопасности региона / Е. Н. Димитриева, А. А. Лукина // Сибирская финансовая школа. – 2025. – № 4(160). – С. 127-135. – DOI 10.34020/1993-4386-2025-4-127-135.
10. Кислицына, П. Н. Обеспечение экономической безопасности как подсистемы национальной безопасности Российской Федерации / П. Н. Кислицына, Е. Н. Димитриева // Вектор экономики. – 2025. – № 1(103)..
11. Кузьмина М.С. Анализ отложенных налогов как инструмент оценки финансовых рисков организации. Экономический анализ: теория и практика. - 2023. № 6 (525). С. 85-97.
12. Пересыпкина, П. С. Развитие системы обеспечения экономической безопасности в коммерческом банке / П. С. Пересыпкина, Е. Н. Димитриева // Бизнес и общество. – 2025. – № 1(45).
13. Поленова С.Н. Теория бухгалтерского учета: учебник. - М.: Дашков и К, 2023. - 456 с.
14. Сотникова Л.В. Отложенные налоги: методика расчета и аналитические возможности. Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях. - 2022. № 12 (432). С. 17-26.
15. Устьянцева, Е. С. Налоговая политика как инструмент обеспечения экономической безопасности государства / Е. С. Устьянцева, Е. Н. Димитриева // Бизнес и общество. – 2025. – № 1(45).